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「摘要」现代国家为税收国家，税收在国家的财政收入中的地位越来越重要，在西方社会尤其如此，税收征管作为实现国家税收政策的手段，在现代社会中的地位是不言自明的。在美国，税收的收入占了政府财政收入的绝大部分，税收是美国提供财政经费来源，维持经济正常运转必不可少的最重要组成部分。由于美国的税收征管制度是建立在高度发达的市场经济基础之上，其税收征管制度在全世界都处于领先地位，因此，本文主要以美国的税收征管制度作为参考的对象。他山之石，可以攻玉，美国在税收征管领域的做法无疑是具有借鉴意义的。本文在论述美国在税收征管领域的经验和优势的基础上，指出了我国在税收征管领域的存在的问题和不足，并针对如何吸收利用国际社会的先进经验，提出了相应的对策，以期抛砖引玉。
「关键词」税收征管；特征；问题；对策「正文」
引言：
税收征管，是指税务机关代表国家行使征税权，指导纳税人和其他税务当事人正确履行义务，并对税务活动进行规划、组织、控制、监督、检查的一系列相互联系的活动。[1] 税收，作为国家财政收入的重要来源，在国民经济中占有重要位置，是关乎国计民生的重要的国家政策；与此相对应，税收的征管问题对于国家和她的民众来说，也是至关重要的。在我国，这样那样的原因导致了我国的税收征管仍或多或少的存在着一些比较突出的问题，如果我们放眼国际，借鉴一下税收在国民经济中位置更加重要的西方国家在税收征管领域的做法，我们或许会有豁然开朗的感觉。借鉴国外在税收征管方面的优势，弥补我们的不足，提高我们的税收征管水平，这就是作者的初衷。
一、美国税收征管制度概述
美国是一个经济大国，也是一个税收大国，税收在其政府的财政收入中占有极其重要的地位。税收是美国支撑提供财政经费来源，维持经济正常运转必不可少的重要组成部分之一。从笔者获得的数据来看，1997年，美国政府93%的财政收入来源于税收。[2] 二十世纪六十年代以来，联邦税收在国内生产总值中所占比率平均为18.2%，其中，2000财政年度全部税收在国内生产总值中所占比例为20.8%，是二战以来所占比例最高的年份。[3] 美国的税收征管在世界上是处于领先地位的，研究并借鉴美国税收征管的经验，对于进一步完善我国税收征管制度，提高税收征管的效率具有重要意义
二、美国税收征管制度的特征
美国经济是高度发达的市场经济，其税收制度与其经济制度、政治制度是高度吻合的，其税收征管水平在世界上处于领先地位，具体体现在现代化、刚性化，税务稽查部门协作化、机构设置科学化等方面。
（一）征管手段现代化[4]
在美国，大量先进的科技手段广泛应用于税收征管中，特别是以计算机的普遍使用为显著标志。税收征管从60年代起大规模使用计算机，美国联邦、州及地方政府税务部门已全面实现计算机管理。美国联邦国内收入局（即国税局）在全国各地建立了十大税务管理计算中心，形成了全国计算机网络。每个美国居民年满18周岁时，就必须在社会福利保险局的计算机系统中建立其个人社会保险卡和社会安全号码，记录其社会经济情况资料。个人社会保险卡和社会安全号码是公民参加社会保险、在银行存贷款开户、在政府部门任职或在公司就职以及申办企业等经济活动所必须提供的资料。计算机的应用使税收征管发生了质的飞跃，纳税人的纳税申报、纳税核算、税款征收、催缴欠税等全由计算机处理，同时，将计算机技术与光电技术、自动化技术等结合起来运用于税收征管中，工作效率大幅提高。
（二）机构设置科学化[5]
美国联邦税务局按经济区域在全国设立7个大区，下设63个税务分局共辖 600多个基层分局。并在全国设立10个征税服务中心（数据处理中心）和1个总部税务信息处理中心，负责处理个人和公司所得税申报表及相关税源信息，税务分局要对上百万个纳税人作税务审计，发出3000多万份税务罚款及加收利息通知书，并对征税有异议的纳税人进行答疑或复议。机构的合理设置提高了美国税收征管的效率。
（三）部门之间协作化
通过法律化方式，并在广泛运用现代化征管手段的基础上，美国形成了较好的部门协作化体系。税务系统与银行、保险公司、各企业的计算机联网，银行、财产保险等部门都必须定期将本身及发生经济联系的纳税人的经济情况如实地传达给联邦、州、地方税务部门，每个企业雇主必须定期将本企业经济活动情况及其雇员的工资薪金收入情况报送给三级政府税务部门，任何支付报酬的单位和部门均照此规定办理。如有违反，一经查实，就会受到税务机关的严厉处罚。因此，美国税务当局能够较好地监控税源。在税务审计时能够有效地取得有关信息，纳税人偷税较为困难，即使偷税被查出的概率也很高，从而加大了逃税的成本。
（四）居民纳税自觉化
历史上，美国公民一直是政府税收的积极支持者，申报纳税人数超过90%以上，是全世界各国申报纳税比例最高的国家。为了方便纳税人自觉纳税，美国主要采取了如下措施：
一是在税制设计上鼓励纳税人自觉纳税。即选择的税种要尽可能少，税种、税目、税率尽可能简单，税种设置贯彻谁受益谁负担的原则等；
二是在税收征管中努力为纳税人提供优质服务。美国各级政府税务机关中均设有纳税人服务中心，如纽约州财税厅纳税人服务中心有近200名雇员。其中有60人直接负责向个人纳税人提供纳税服务，40人则向公司提供纳税服务 .
（五）尊重和维护纳税人的合法权益[6]
美国各级政府及税务部门十分注意维护纳税人的合法权益。税法规定， 纳税人的下列权利应当得到尊重和保护： （1） 有权获得有关纳税方面的信息和协助； （2） 有权在征税上获得公平的待遇； （3） 有权得到礼貌的对待，而不仅仅是因为税款； （4） 有权被看作是一个依法诚实的纳税人； （5） 有权安排自己的事务，合法地纳税； （6） 有得到税法肯定解释的权力； （7）有隐私权和保密权； （8） 有权对税务机关的决定进行上诉。在美国， 维护纳税人的合法正当权益是纳税人自觉依法纳税的基础。
（六）法律制度刚性化
美国虽然对纳税人的权益保护得很到位，但与此同时美国税务机关对偷税者的处罚却相当严厉。首先， 税务部门有冻结、查封违章者的银行存款、财产的权力， 所有补税均苛以利息并处以罚款； 其次对有意偷逃者，除按其行为定罪者，还处以10 万美元以下（企业则50 万以下） 的罚款，或5 年以下的徒刑，外加法庭开支。[7]
作为一个崇尚法制的国家，法制决定了美国社会生活领域的契约关系，美国税法及其相关法规对税收征管中征纳双方的权利与义务关系和具体的征管规程、环节 ，申报、征收代扣代缴、预收、税务代理、违法处罚、免税、复议及起诉、仲裁等方面都作了明确的规定，做到了“有法可依”。而且，税法的规定能够得到切实有效的执行，任何当事人都必须遵守法律，依法办事。纳税人、征税人、中介机构和其它有关部门等一视同仁，任何一方违法都将会受到法律的制裁，上至总统下至一般公民无一例外，税收法律的刚性很强 .同时，美国还非常重视执法人员的道德标准和正直品德，[8] 这些确保了在税收征管过程中能够严格执法，确保能做到有法必依。
（七）税收征管社会化
由于美国税法种类繁多，且条文多而细，一般纳税人很难弄明白，故大部分纳税人均委托会计师事务所等中介机构代理纳税事宜。美国社会中介机构有着良好的职业道德，严格遵照法律办理业务，恪守为客户保密原则，且收费合理，因此，美国的税务代理比较普遍。
三、当前我国税收征管存在的主要问题
以上介绍了美国税收征管的现状，有比较才有鉴别，美国的税收征管模式是建立在较为完善的市场经济体制基础上的，因此其税收征管工作具有相当的科学性。与美国的税收征管制度与实践相比，我国正处于市场经济转型期，税收征管工作也处于发展和转型之中，在取得很大的成绩的同时，也不可避免的存在这样或那样的问题。依法治税工作在一定程度上还不尽如人意，可以说，依法治税之路不是一帆风顺的，还交织着坎坷与矛盾。认识到我们在税收征管方面的缺陷和不足，对于完善我国的税收征管制度无疑是具有重要意义的。
（一） 征管手段相对落后
与国外相比，虽然我国目前已建立四级计算机管理，但很多税务机关往往不能拥有设置机构内部的专门的计算系统，不便执行专门的税收征管功能，税务登记、纳税申报、税务稽查等税收征管各环节的资料信息不能共享，更跟不上银行、贸易、通讯等主要经济部门电脑化的步伐，这极大地限制了税收现代化的进程，大大地降低了税收征管的效率。
（二） 税源监控手段落后[9]
税源监控就是通过合法有效的方式或途径，及时、全面、客观、准确地获取纳税人有关涉税信息，并为其建立纳税信任档案和制定相应的奖惩措施，以促进税收征管目标的实现。因而，税源监控手段的先进与否至关重要，它直接影响监控力度和监督质量。而我国目前税源监控手段仍主要以税务登记、纳税申报、发票管理、纳税检查以及税控装置等这些传统的手段为主。这些传统的税源监控手段虽然在一定程度上对税源控制发挥了作用，但随着我国加入WTO 以及社会经济活动和纳税人对税收利益追逐方式的改变，税源控制面临着巨大压力：
1. 加入WTO 强化了我国与国外的经济联系，国际经济交往将会增加税源控制的复杂度和深广度；
2. 网络经济的兴起增强了交易的隐蔽性，这种无形的交易致使传统的税源监控方式日益弱化；
3. 纳税人对税收利益追逐方式发生较大的改变，利用避税或税收的灰色地带来获取税收利益，这对传统的税源监控是一个严峻挑战；
4. 经济结构的不断调整、行政手段的干预以及税源生命周期的更换均给传统的税源监控带来巨大的压力。因此，传统的税源监控手段已难以承载新经济形势下的压力，需要新的和更有力的税源监控手段来保证地方税收处于理想状态。
（三）税收法律意识淡化，纳税申报率低
公民的依法纳税观念还比较淡薄，纳税意识还不是很强。近些年来，税务机关年年进行了不同主题的税收宣传，其收效还不太明显，表现在纳税人的观念上，就是纳税登记不主动，纳税申报不积极。由于长期习惯于专管员上门催要申报，加之许多纳税人通常不进行纳税申报等因素，使纳税申报工作停滞不前，许多纳税人不予申报，即使申报也是错误较多。但税务部门又没有有力的处罚和控制管理手段，导致实际工作中自觉纳税申报率长期处于低迷状态。
（四） 税务队伍综合素质亟待提高
1 税务人员素质偏低
随着经济的发展，中国正在走向世界，中国在许多方面都逐步要求与国际接轨，当然，税收征管也不例外。这一方面要求中国的经济运行要与世界经济一体化的发展相协调，另一方面要求政府管理经济包括税收管理的方式、方法和管理水平与国际接轨。与这样的税收征管要求相比，一些税务人员的思想观念、业务水平和综合素质偏低。同是，大量外资进入中国，国内企业也将更多地走出国门，由此而带来大量复杂的国际税收问题，需要有高素质的税务人员来管理和解决，特别是跨国公司通常都具有较高的管理水平，高新技术和知识经济含量大，跨国交易业务复杂，更需要一大批符合“国际性标准的复合型税务人员”来征管。但目前我国税务干部队伍中既能掌握基本的外语、科技计算机知识，又懂国际税收、相关法律、财务会计、经济贸易专业以及现代化职业道德和礼仪的复合型的高素质人员寥寥无几，从而很难适应入世后形势发展和加强税收征管的需要。
2 服务意识严重不足
大多数西方国家税务当局熟知，对纳税人提供服务比执法威胁在提高纳税人自觉性方面更加有效。而我国税务当局在学习这一经验教训方面进展缓慢，使得纳税人的奉行纳税成本高。这些高奉行纳税的成本表现为多种形式：纳税人办理纳税事宜要花费很长时间；纳税人不得不为表格和指导（不是正常能够得到的） 付费；不得不填写那些复杂的、模糊的并不断改变的表格；纳税程序经常改变，但却无明确的指导。
（五）依法治税的刚性还不足
虽然《中华人民共和国税收征收管理法》已出台多年，但在实际税收执法过程中，税法的刚性还显得不足， 尤其是对欠税和不按税法办事的所谓“ 钉子户”，处罚也难，依法打击也难，税收机关不能做到有法必依。另外，名人欠税的问题也极为突出，虽然前一段查处了个别名人，但是依法治税的问题还是很严重。
（六） 税务部门之间、税务部门与执法部门之间信息不对称[10]
所谓信息不对称，就是信息系统的行为主体之间由于存在着某种传递信息的障碍或噪音，又缺少必要的信息协调机制，导致信息传递失真或信息传递滞后，从而致使信息系统行为主体的信息流产生信息盲区和信息变异。在目前，我国税务部门内部、税务部门与执法部门之间存在着大量需要协调的盲区，这些盲区给我国的税收带来了大量的税收流失，增加了我国税收的征管成本，甚至因为信息流的不通畅影响了税务监控，从而导致税务腐败。所以，如何解决税务部门之间、税务部门与执法部门之间信息不对称问题，已成为地方税部部门必须重视的问题，也是必须面对的难点问题之一。
四、对策：借鉴美国经验，结合我国国情，强化税收征管
参照美国在税收征管方面的经验，对照我们在税收征管方面的不足，我认为，我国可以从以下方面借鉴，以期提高我国的税收征管水平。
（一）应立足于我国社会和经济发展的实际水平，重视新技术条件下的管理创新[11]
目前我国许多地区的税务部门普遍重视大面积上税务管理信息系统，单纯强调技术手段的运用，忽视管理思想的转变和管理方法的创新，忽视征管改革配套措施的建设，指望利用信息化来破解征管改革进程中出现的一切难题，甚至根本就认识不到推进信息化对税收管理的革命性意义，而只是盲目地作为征管改革的一项任务而不得不推行，认为建立了局域网，实现了征管流程的计算机处理就基本上实现了征管的现代化了。结果导致我国税务信息化是在落后的管理体制下，网络与数据在不同的部门间相互孤立，大投入却始终见不到与之相匹配的效益，计算机只是简单地代替了人工。
美国税收信息化的经验说明先进技术的使用只能是手段，而不是最终目的。征管效率的提高靠的是先进技术手段支撑下的高水平的税收管理。应该加强研究新的技术条件下税收征管流程的再造和组织结构的优化，前者要求统一规范业务流程和技术标准，借助网络简化信息传递的中间环节，加强信息传递的准确性和效率，降低征纳成本；后者要求结合税务部门自身特点，转变传统层级制的税收组织结构为网状组织和虚拟组织，改变内部集权结构，优化和改进决策程序，从而真正的提高效率。
（二） 完善税源监控手段，拓展税源监控新途径[12]
从美国的做法可以看出，税源监控是至关重要的，这可以从根本上避免税源流失。为了实现新形势下税源监控的需要，需要对传统的税源监控手段不断完善，对现有的监控途径加以拓展。
1. 实现政府监控向社会监控转移。要想实现税务征管的完善，必须要培养良好的纳税社会环境和纳税服务意识，必须要加强社会依法纳税的法律意识。因此，依靠单纯的政府监控不能治本，只能取得“严打”成效。要想从根本上实现税源监控的目标，必须要改善社会纳税环境和提高纳税人的纳税意识。总之，必须要实现政府监控向社会监控转移。
2. 加强会计审核，完善货币资金流转监控、纳税人支出状况监控。在会计审核中不仅以账面为依据，还要与账外核算相结合，严防会计信息失实。通过对纳税人货币资金流转监控和支出状况监控，可以判断纳税人的纳税意愿和账面行为的真实性，为税务部门全面掌握其信息提供法律保障。
3. 完善信用等级制度。税务征管的完善离不开信用等级制度的完善，建立良好的信用等级制度有利于形成公平和有效的监控机构，有利于纳税人自查、自省、自检。同时，也要完善征管人员的监察制度，严防税务征管内部监控弱化。
4. 以票管税为主向以电子政务与票管税相结合为主。传统的税务征管方式是以票征税，但票据不能涵盖所有的交易方式，如现金交易、电子商务等，加上票据本身存在很多问题，如开具违法发票、大头小尾票、阴阳票等。上述在很大程度上削弱了票管税的力度，所以必须依靠科技的手段来加强税务征管的完善。
（三） 提升立法层次，加强协调机制
我国税收各部门在征管中不能够有效地协调，这极大地影响了税收征管的效率和成效，因此我们应该从立法的角度对其进行协调，提高协调的层次。
1. 按照税收法定主义原则和依法治税的要求，我国应加强立法在税收立法中的主导地位，逐步缩小授权立法的范围，提高税收立法的层次。
2. 适当给予地方税收一定的立法权。由于地区经济发展极不平衡，赋予地方必要的税收立法权，有利于地方因地制宜地运用税收手段改善地方财政状况，促进经济发展，也有利于增强税收法律的适应性。
3. 应完善税务部门和司法部门的税权划分的协调机制。目前，我国税务部门和司法部门权力配置的不合理主要体现在：司法机关有权无力，税务机关有力无权，使得税收司法保卫体系弱化。由于涉税案件及税务、财会、法律等多方面的内容，专业性和技术性较强，而目前专司税收案件的司法机关存在不熟悉税收业务、办案经费不足和工作重点有限等问题，不能及时有效地办理税收违法案件。而相对具有办理涉税案件能力的税务机关，却因为法律没有规定其享有司法权，因而影响了税收执法刚性。因此应对税务部门和司法部门的税权划分进行协调。
（四） 严格执法，加大惩罚力度
从经济学的角度看，成本决定经纪人的行为动机和目标选择。同样，对于纳税人、税务征管人员、税务部门管理人员而言，提高他们的违法成本，加大对违法的处罚力度，是遏制逃税避税、税务腐败的有效途径。所以，要从以下几个方面加强：完善税收处罚机制，提高稽查的威慑力，实行严厉的处罚制度，在法律上适当增加税务部门查案办案的特许权。从而实现有效遏制逃税漏税、税务腐败，税务部门依法诚信征税和纳税人依法诚信纳税的目标。
（五）转变税务服务观念，进一步提高纳税服务水平和效率
根据对国际上的税收征管主流发展趋势的把握，结合对我国目前税收征管实际的判断，我国的税收征管毫无疑问地应该朝着管理服务型方向发展，相对于监督打击型，管理服务型是一个层次更高、水平更高、质量更好、效益更好、成本更低的税收征管全新理念，是原征管理念的180度大转折。观念的转变是先导，要切实提高纳税服务水平还需强有力的措施作保证：一是在税务系统内成立相应的纳税服务机构和部门，配以精兵强将，专司纳税服务管理工作。二是理顺纳税服务与其它机构的关系，保证纳税服务工作通畅运行。三是明确纳税服务范围，不可盲目扩大纳税范围，以影响正常的税收执法和国家税收政策的落实。四是加大宣传力度，使纳税服务理念渗透到税务系统及社会的每一个角落。[13]
（六） 提高税务工作人员的素质[14]
人是各种社会实践活动的主体，是社会发展的原动力，提高税务人员的素质是搞好税收工作的根本。要加强提高税务干部的道德修养和政治觉悟；提高税务干部的整体业务素质、文化水平、工作能力；提高税务干部的政治素质，强化为党为人民服务的观念，培养税务干部敬业爱岗、无私为税收事业奉献的精神。
（七）加快发展税务代理，大力推进税收社会化进程[15]
税收征管社会化是经济发展到一定阶段的产物，是和发达的市场经济相适应的，它满足了当事各方的需要，也提高了税收征管的效率和质量。税务代理是实现税收征管社会化的必经之路，但鉴于我国目前税务代理尚处于起步阶段，切不可一哄而起。首先，要制定、完善相关法律法规；其次，大力培育发展并着力提高税务代理的规模和执业质量；再次，强化税务稽查，严肃公正执法，在一定程度促使纳税人寻求税务代理；最后加大对税务代理的宣传，提高社会的认可度。
（八）切实重视税务宣传和教育，不断提高全社会纳税意识
我国公民的纳税意识不强，一个非常重要的原因就是税务宣传和教育工作做得不够，以往的税收宣传往往是“头痛医头，脚痛医脚”，缺乏系统性、联贯性、针对性、科学性，且没有抓住问题的根本和关键。应借鉴日本的做法，税务宣传和教育从娃娃抓起，甚至从幼儿园阶段用通俗易懂的税收教材施以教育。也可以参考美国的“小企业主税收宣传教育计划”，从小做起，从小事做起，切实提高公民的纳税意识。[16]
结论
综上所述，巨大的经济开支和税收占财政收入的绝对地位，使税收对于美国的重要性远远超越了其他国家，因此，美国在税收征管方面的先进性也是必然的。美国的税收征管以法治化，社会化，部门的协作化等为特点，相互交织，并形成了是分严密的税源监控机制，快速反应的传导行动机制和强力有效的司法保证机制等。这些对于正在处于市场经济转型期的我们，无疑具有相当多的参考意义。当然，也应该看到美国税制及涉税文字，报表体系比较复杂和繁杂，这一点或许符合美国情况，但不大适合我国，我们在借鉴时应加以注意。效法国外的先进经验，为我所用，加强税收征管的薄弱环节，完善税收征管的制度和体制，这也是作者写作的初衷。
「注释」
[1]http://www.civillaw.com.cn/weizhang/default.asp？id=19291
[2]http://www.forumcn.com/inews/html/bzcjlw_1/czss_5/czsj_26/2004-10/1096968282.php
[3]http://service.win.mofcom.gov.cn/cbgyj/scdy2604.asp
[4]刘尊涛 孔雪梅 计算机在美国税收征管中的应用及启示 《涉外税务》2002年第10期
[5]罗章旭 张峰 美国税收征管及启示 《涉外税务》1997年第3期
[6]孙承 美国税收征管的几个显著特征 《吉林财税》 2000年第1期
[7]孙承 美国税收征管的几个显著特征 《吉林财税》 2000年第1期
[8]藏县文译 美国的税收征管改革——美国国家税务局局长答《税务》杂志记者问 《涉外税务》1994年第6期
[9]卢剑灵 当前我国税收征管面临的问题及对策 《广东商学院学报》 2003 年第1 期
[10]周珍 我国税收征管制度亟待完善 《新乡师范高等专科学校学报》2004年第6期
[11]刘尊涛 孔雪梅 计算机在美国税收征管中的应用及启示 《涉外税务》2002年第10期
[12]周珍 我国税收征管制度亟待完善 《新乡师范高等专科学校学报》2004年第6期
[13]邹林踊 现行税收征管机制的问题 《财经科学》2003年增刊
[14]孙晓华 论深化税收征管改革面临的主要问题及解决对策《重庆交通学院学报》 2003年第9期
[15]汪中代 外国税收征管制度比较与借鉴 《山东省农业管理干部学院学报》 2004年第6期
[16]陈志军 国外中小企业税收征管的经验及启示 《福建税务》 2003年第12 期
王洋林
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